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【摘要】自2013年8月1日起，对交通运输业和部分现代服务业的“营改增”试点在全国范围内开展，由于每个行业的成本结构、发展阶段，业务形式等各不相同，“营改增”后缴纳的税收也不同。各行业应该未雨绸缪，主动应对“营改增”带来的变化，分析“营改增”给本行业带来的优势和劣势，面临的机遇和挑战，积极进行纳税筹划，使企业在合理合法的范围内尽量降低税负或者延迟纳税。
【关键词】营改增 纳税筹划收入 分类核算
一、一般计税方法与简易征收方法的选择、一般纳税人和小规模纳税人的选择
一般来说，采用简易计税方法由于进项税额不能抵扣，比一般计税方法税负要重。但是“营改增”之后很多进项税额不能抵扣或者行业特点导致可以抵扣的进项税额少，一部分行业采用一般计税方法税负比简易计税方法要重。所以企业要根据自身情况合理选择纳税方法。
例1：某设备租赁公司甲公司，2013年8月1日起被纳入“营改增”试点，是增值税一般纳税人。2013年11月1日，甲公司将其2台设备出租给乙公司供乙使用1年，收取租金200万元（含税），设备是2013年1月购进的。2013年11月1日至2014年10月31日期间，甲公司的可抵扣进项税额是1万元。分析甲公司应选择一般计税方法还是简易计税方法。
方案一：选择一般计税方法
甲公司应纳增值税=200÷（1+17%）×17%-1=28.1（万元）
企业采用一般纳税方法应纳税额为销项税额减去进项税额的差额，营改增试点前企业购进设备的进项税额不能抵扣。这样可抵扣的进项税额较少，建议采用简易计税方法，可以为企业节约税款。
方案二：选择简易计税方法
甲公司应纳增值税=200÷（1+3%）×3%=5.8（万元）
纳税人采用简易计税方法计算应纳税额时是用销售额乘以3%的征收率，不存在抵扣进项税的问题。
结论：简易计税方法节税额=28.1-5.8=22.3（万元）
企业根据本企业的实际情况，经过测算，再进行选择合适的计税方法，使企业可以节约税款。但是采用一般计税方法还是简易计税方法不能由企业任意选择。并且一经选择为简易计税方法的企业在36个月内不得变更。
不符合相关规定但是又想采用简易计税方法的企业，可以选择成为小规模纳税人或者个体工商户，适用3%的低税率。对于达到一般纳税人标准但是规模较小的企业如果不想成为一般纳税人，可以选择成立多个企业，使销售额无法达到500万元这个标准。
二、“营改增”后收入分类核算的纳税筹划
例2.2015年，某乙公司在“营改增”试点后被认定为增值税一般纳税人，乙公司于当年1月取得销售收入600万元，其中乙公司租赁设备取得的收入是400万元（含税）、为境内某公司提供信咨询服务得到收入200万元（含税），乙公司1月可以抵扣的进项税额为30万元。试述纳税人应当如何纳税。
方案一：分别核算销售额
应纳增值税=400÷（1+17%）×17%+200÷（1+6%）×6%-30=39.44（万元）
分别核算会加大核算成本，但是可以节税。
方案二：不分别核算销售额
应纳增值税=600÷（1+17%）×17%-30=57.18（万元）
不分别核算应该从高适用税率，增加应缴税款。
结论：所以纳税人应当尽量将应税劳务和销售行为分别核算，适用不同税率，来避免从高适用税率。这样做虽然可能会增加核算成本，但是分别核算节约税款较多。
三、从混合销售到独立核算的选择和关联企业转移定价的纳税筹划
企业进行某项销售业务的同时如果还涉及到应税劳务，按照规定属于混合销售行为，应该按照主营业务缴纳增值税。很多企业在进项税额可以抵扣的范围扩大后愿意依照此项规定把应当缴纳营业税的劳务行为和应当缴纳增值税的销售行为统一缴纳增值税。但是“营改增”实施以后，如果应税劳务涉及到交通运输业和现代服务业的话，属于“营改增”范围可以享受低税率，分开核算比较节约成本。
例3.某丙企业既销售成品油，同时又提供港口服务。该企业年均港口收入大约15000万元，请问“营改增”后该企业应该如何进行纳税筹划。
方案一：按照混合销售缴纳增值税
应纳增值税=15000×0.17=2550（万元）
税法规定纳税人提供混合销售服务，劳务与货物应该统一按照主营业务核算，此例按照混合销售税率为17%。
方案二：分开核算销售额
应纳增值税=15000×0.06=900（万元）
港口服务属于现代服务业的一种，依照6%的税率征收增值税。劳务和货物具有紧密的从属关系，按规定应当按照混合销售的定义核算，企业一般也难以简单地分开核算两类收入。为此，企业可以提前成立分开核算的港口企业，这两类业务分开核算，可以适用不同税率。这种筹划要具有提前性，业务发生前就应该分开两项业务。
结论：年节税额=2550-900=1650（万元）
合理选择纳税方式，进行科学纳税筹划可以为企业节约一大笔钱。增值税法律对企业定价的幅度没有限制，因此企业可以在利益集团关联企业之间进行利润转移，对港口服务定价提高，对销售货物定价降低，使得总收入不变的前提下，既能少纳税又能维持客户数量。
四、采购与租赁的选择，租赁与雇佣的选择
按照税法规定，自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇具体用途是难以划分清楚的，而这些物品的消费属性更明显，因此不允许抵扣进项税额。“营改增”后，虽然自用的摩托车、汽车、游艇不能抵扣进项税，但是用来提供交通运输服务和租赁服务是可以抵扣进项税额的。随着社会发展，征消费税的摩托车、汽车用来办公的用途更加普遍。所以我们要充分利用这一规定进行税收筹划，企业可以从租赁公司租入小汽车作为办公用，也可以购入小汽车，进项税额都可以抵扣。大企业集团，甚至可以成立专门的租赁公司为下属企业办公用车提供服务。
“营改增”后，企业员工上下班的通勤班车，面临两种选择：一是雇佣班车二是租赁或购买班车。对于方案一，企业从外单位购买的旅客运输劳务，由于难以区分接收方是单位还是个人，所以进项税额不允许抵扣。对于方案二，企业或者个体工商户为员工提供交通运输业或者部分现代服务业的，不征收增值税。因此企业选择租赁或购买比雇佣通勤车能够节约增值税款。
参考文献
[1]梁文涛.纳税筹划实务.北京：清华大学出版社，2012.
[2]戴琼.营业税改征增值税操作实务与技巧.北京：中国经济出版社，2012.
[3]李晓波.“营改增”挂账留抵税额的处理.中国税务报，2013.
作者简介：周晋蓉（1991-），女，汉族，山西长治人，山西财经大学研究生在读，会计专业；孙菲菲（1991-）女，汉族，山西大同人，山西财经大学研究生在读，会计专业。
【关键词】营改增 纳税筹划收入 分类核算
一、一般计税方法与简易征收方法的选择、一般纳税人和小规模纳税人的选择
一般来说，采用简易计税方法由于进项税额不能抵扣，比一般计税方法税负要重。但是“营改增”之后很多进项税额不能抵扣或者行业特点导致可以抵扣的进项税额少，一部分行业采用一般计税方法税负比简易计税方法要重。所以企业要根据自身情况合理选择纳税方法。
例1：某设备租赁公司甲公司，2013年8月1日起被纳入“营改增”试点，是增值税一般纳税人。2013年11月1日，甲公司将其2台设备出租给乙公司供乙使用1年，收取租金200万元（含税），设备是2013年1月购进的。2013年11月1日至2014年10月31日期间，甲公司的可抵扣进项税额是1万元。分析甲公司应选择一般计税方法还是简易计税方法。
方案一：选择一般计税方法
甲公司应纳增值税=200÷（1+17%）×17%-1=28.1（万元）
企业采用一般纳税方法应纳税额为销项税额减去进项税额的差额，营改增试点前企业购进设备的进项税额不能抵扣。这样可抵扣的进项税额较少，建议采用简易计税方法，可以为企业节约税款。
方案二：选择简易计税方法
甲公司应纳增值税=200÷（1+3%）×3%=5.8（万元）
纳税人采用简易计税方法计算应纳税额时是用销售额乘以3%的征收率，不存在抵扣进项税的问题。
结论：简易计税方法节税额=28.1-5.8=22.3（万元）
企业根据本企业的实际情况，经过测算，再进行选择合适的计税方法，使企业可以节约税款。但是采用一般计税方法还是简易计税方法不能由企业任意选择。并且一经选择为简易计税方法的企业在36个月内不得变更。
不符合相关规定但是又想采用简易计税方法的企业，可以选择成为小规模纳税人或者个体工商户，适用3%的低税率。对于达到一般纳税人标准但是规模较小的企业如果不想成为一般纳税人，可以选择成立多个企业，使销售额无法达到500万元这个标准。
二、“营改增”后收入分类核算的纳税筹划
例2.2015年，某乙公司在“营改增”试点后被认定为增值税一般纳税人，乙公司于当年1月取得销售收入600万元，其中乙公司租赁设备取得的收入是400万元（含税）、为境内某公司提供信咨询服务得到收入200万元（含税），乙公司1月可以抵扣的进项税额为30万元。试述纳税人应当如何纳税。
方案一：分别核算销售额
应纳增值税=400÷（1+17%）×17%+200÷（1+6%）×6%-30=39.44（万元）
分别核算会加大核算成本，但是可以节税。
方案二：不分别核算销售额
应纳增值税=600÷（1+17%）×17%-30=57.18（万元）
不分别核算应该从高适用税率，增加应缴税款。
结论：所以纳税人应当尽量将应税劳务和销售行为分别核算，适用不同税率，来避免从高适用税率。这样做虽然可能会增加核算成本，但是分别核算节约税款较多。
三、从混合销售到独立核算的选择和关联企业转移定价的纳税筹划
企业进行某项销售业务的同时如果还涉及到应税劳务，按照规定属于混合销售行为，应该按照主营业务缴纳增值税。很多企业在进项税额可以抵扣的范围扩大后愿意依照此项规定把应当缴纳营业税的劳务行为和应当缴纳增值税的销售行为统一缴纳增值税。但是“营改增”实施以后，如果应税劳务涉及到交通运输业和现代服务业的话，属于“营改增”范围可以享受低税率，分开核算比较节约成本。
例3.某丙企业既销售成品油，同时又提供港口服务。该企业年均港口收入大约15000万元，请问“营改增”后该企业应该如何进行纳税筹划。
方案一：按照混合销售缴纳增值税
应纳增值税=15000×0.17=2550（万元）
税法规定纳税人提供混合销售服务，劳务与货物应该统一按照主营业务核算，此例按照混合销售税率为17%。
方案二：分开核算销售额
应纳增值税=15000×0.06=900（万元）
港口服务属于现代服务业的一种，依照6%的税率征收增值税。劳务和货物具有紧密的从属关系，按规定应当按照混合销售的定义核算，企业一般也难以简单地分开核算两类收入。为此，企业可以提前成立分开核算的港口企业，这两类业务分开核算，可以适用不同税率。这种筹划要具有提前性，业务发生前就应该分开两项业务。
结论：年节税额=2550-900=1650（万元）
合理选择纳税方式，进行科学纳税筹划可以为企业节约一大笔钱。增值税法律对企业定价的幅度没有限制，因此企业可以在利益集团关联企业之间进行利润转移，对港口服务定价提高，对销售货物定价降低，使得总收入不变的前提下，既能少纳税又能维持客户数量。
四、采购与租赁的选择，租赁与雇佣的选择
按照税法规定，自用的应征消费税的摩托车、汽车、游艇具体用途是难以划分清楚的，而这些物品的消费属性更明显，因此不允许抵扣进项税额。“营改增”后，虽然自用的摩托车、汽车、游艇不能抵扣进项税，但是用来提供交通运输服务和租赁服务是可以抵扣进项税额的。随着社会发展，征消费税的摩托车、汽车用来办公的用途更加普遍。所以我们要充分利用这一规定进行税收筹划，企业可以从租赁公司租入小汽车作为办公用，也可以购入小汽车，进项税额都可以抵扣。大企业集团，甚至可以成立专门的租赁公司为下属企业办公用车提供服务。
“营改增”后，企业员工上下班的通勤班车，面临两种选择：一是雇佣班车二是租赁或购买班车。对于方案一，企业从外单位购买的旅客运输劳务，由于难以区分接收方是单位还是个人，所以进项税额不允许抵扣。对于方案二，企业或者个体工商户为员工提供交通运输业或者部分现代服务业的，不征收增值税。因此企业选择租赁或购买比雇佣通勤车能够节约增值税款。
参考文献
[1]梁文涛.纳税筹划实务.北京：清华大学出版社，2012.
[2]戴琼.营业税改征增值税操作实务与技巧.北京：中国经济出版社，2012.
[3]李晓波.“营改增”挂账留抵税额的处理.中国税务报，2013.
作者简介：周晋蓉（1991-），女，汉族，山西长治人，山西财经大学研究生在读，会计专业；孙菲菲（1991-）女，汉族，山西大同人，山西财经大学研究生在读，会计专业。