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截至2011年底，我国共有会计师事务所7104家，不包括分所。在我国注册会计师行业蓬勃发展的同时，审计市场对事务所的资信要求越来越高，这就使事务所必须要在专业化与规模化上下功夫。但是，我国在会计师事务所的制度安排上暴露出很多弊端，制约着事务所谋求发展的意愿。
我国注册会计师行业发展至今，能够健康发展的重要手段之一就是会计师事务所转制。早在20世纪90年代，我国会计师事务所就从挂靠于行政机关，转制为自主经营的独立组织，此事件又被称为“脱钩改制”。
1993年全国人大常务委员会颁布的《中华人民共和国注册会计师法》（以下简称《注册会计师法》）规定，我国会计师事务所只准采用有限责任制和合伙制两类组织形式。由于我国《中华人民共和国公司法》规定有限责任制仅以股东出资额为限对外承担法律责任，因此大多数会计师事务所为了规避风险，都采用了有限责任制，尤其是具有实力的大中型会计师事务所。尽管会计师事务所采用有限责任制有着这样的历史渊源，但是随着时间的推移以及经济、法律等环境的重大改变，仍然采用过去落后的制度安排会对我国注册会计师行业的发展将产生不利影响，比如无法有效地约束注册会计师谨慎从业，无法提高审计质量等。
然而，国外的会计师事务所组织形式却多种多样，如有独资、普通合伙、有限责任制、有限责任合伙制等。相比之下，我国会计师事务所可以选择的组织形式太少，限制了注册会计师行业的发展，也很难满足国内现有市场对审计业务服务的需求。2006年8月27日，由全国人民代表大会常务委员会修订的《合伙企业法》为会计师事务所采用特殊普通合伙制度消除了法律障碍，标志着我国注册会计师行业又一次开始了对会计师事务所组织形式的尝试与探索。
最初的试点是在立法便捷的深圳特区进行。2007年3月，由深圳市人民代表大会常务委员会修订通过了《深圳经济特区注册会计师条例》，规定会计师事务所的组织形式为合伙，包括普通合伙和特殊普通合伙，不再包括有限责任制，并要求现有的有限责任制会计师事务所逐步转制为合伙会计师事务所。同年11月，深圳市正式开始了首批特殊普通合伙会计师事务所转制工作，共有50多家会计师事务所提出转制申请，经过选择，最终共有14家会计师事务所完成转制。
经过了大约3年的试点，在2010年7月，财政部在《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》（以下简称《暂行规定》）中对事务所提出了新要求：“在2010年12月31日前，大型会计师事务所应转制为特殊普通合伙；在2011年12月31日前，鼓励中型会计师事务所转制为特殊普通合伙。”其中，还涉及到具体的转制工作的细节问题。转制为我国以有限责任制为主的会计师事务所带来了挑战，也为事务所扩大规模，改善经营，寻求国际化带来了可能，更为注册会计师行业的发展注入了新的生机与活力。
会计师事务所（Accounting Firms）是指依法独立承担注册会计师业务的中介服务机构，是由有一定会计专业水平、经考核取得证书的会计师组成的、受当事人委托承办有关审计、会计、咨询、税务等方面业务的组织。而会计师事务所采取的组织形式类型则是连接审计服务提供者与审计服务消费者之间的一座桥梁。
注册会计师行业对特殊普通合伙制度的引入是对事务所组织形式的历史性变革，对解决事务所面临的法律制度的弊端和发展瓶颈有所帮助，对我国注册会计师行业的发展有着深远的意义。根据事务所以现在主要采用的有限责任制制度，我国注册会计师行业面临的法律制度障碍具体可以为两个方面进行阐述。
一方面是有限责任制的弊端。首先，在有限责任制下，事务所股东人数不得超过50人，极大限制了大中型会计师事务所员工的工作积极性。若会计师事务所采用特殊普通合伙制可以摆脱有限责任制对股东人数的限制。其次，在有限责任制下，股东们往往过分强调股东身份对事务所经营管理的决策权和收益分配权，而忽视和淡化自己的执业能力。若会计师事务所采用特殊普通合伙制则可以克服股东至上的治理难题。
另一方面是普通合伙制中严格的法律责任束缚。会计师事务所采用特殊普通合伙制可以减轻普通合伙制中严格的法律责任束缚，有利于解决传统普通合伙制与会计师事务所规模化经营之间的矛盾。在普通合伙制下，无辜的合伙人有可能为其他合伙人的过失承担责任；小规模会计师事务所具有浓厚的人合属性，基于人合之上的无限连带责任有其合理性，而建立大所之后，人合属性淡化甚至丧失，合伙人之间的无限连带责任已经不再具有合理性。所以为了保护大部分合伙人的权益，国家决定推行特殊普通合伙制度，帮助事务所摆脱后顾之忧，实现快速发展。
我国《合伙企业法》对特殊普通合伙制的合伙人法律责任的规定主要从主观过错和客观行为两方面来规范，但是其中有关法律责任的规定仅用了两条规定共两百来自字，不仅内容较少，描述的也相当简单。这就需要相关立法机构进一步细化有关特殊普通合伙制度下合伙人法律责任范围的规定。上述提到的“主观过错”是民法学者对于过错认定的一种观点，该种观点认为过错是行为人主观方面的，即过失或故意的心理状况，应当把过错与客观行为的不法性区别开来。
2010年以来，我国本土大中型会计师事务所和中外合作会计师事务所正有序由有限责任制或普通合伙制向特殊普通合伙制组织形式转型，为使转制工作顺利进行，规范其转换程序及转换后的法律责任承担，不但有利于债权人的保护，还有利于会计师事务所经营活动的连续性，降低转换成本。会计师事务所转换为特殊普通合伙制有两种方式，一种是先解散原会计师事务所，通过清算程序结清债权债务关系后，再由原会计师事务所中具备合伙人资格的人士作为发起人，重新出资设立特殊普通合伙会计师事务所。另一种是将原会计师事务所直接转为特殊普通合伙制。
近年来我国债权人保护机制的建立日趋完善，对于特殊普通合伙会计师事务所中合伙人的有限责任保护范围可以考虑进行进一步的扩展，使其涵盖到违约责任引起的债务，如此处理，一方面顺应了有限责任合伙的未来发展方向，另一方面可以给予了债权人保护机制加快完善的一种推动性压力。
在立法方面，可以在相关法律中加入规定：合伙人在执业活动中造成的合伙企业债务包括侵权债务和违约债务。（作者单位：河北经贸大学）
参考文献：
[1]常勋.会计师事务所经营管理问题[M].北京.经济科学出版社.2009：52-61.
[2]刘燕.职业利益笼罩下的法律制度创新一对英国《有限责任合伙法》的评述[J].环球法律评论.2005（2）：212.
[3]郭丹、沈四宝.美国合伙制企业法比较评析及对中国法的借鉴[J].甘肃政法学院学报.2006（85）：21.
[4]财政部.关于印发《大中型会计师事务所转制为特殊普通合伙组织形式实施细则》的通知[J].财务与会计.2011（06）.
[5]李晓慧、吴寿元、洪金明.中外合作会计师事务所本土化的路径选择[J].中国注册会计师.2010（06）：39-43.
我国注册会计师行业发展至今，能够健康发展的重要手段之一就是会计师事务所转制。早在20世纪90年代，我国会计师事务所就从挂靠于行政机关，转制为自主经营的独立组织，此事件又被称为“脱钩改制”。
1993年全国人大常务委员会颁布的《中华人民共和国注册会计师法》（以下简称《注册会计师法》）规定，我国会计师事务所只准采用有限责任制和合伙制两类组织形式。由于我国《中华人民共和国公司法》规定有限责任制仅以股东出资额为限对外承担法律责任，因此大多数会计师事务所为了规避风险，都采用了有限责任制，尤其是具有实力的大中型会计师事务所。尽管会计师事务所采用有限责任制有着这样的历史渊源，但是随着时间的推移以及经济、法律等环境的重大改变，仍然采用过去落后的制度安排会对我国注册会计师行业的发展将产生不利影响，比如无法有效地约束注册会计师谨慎从业，无法提高审计质量等。
然而，国外的会计师事务所组织形式却多种多样，如有独资、普通合伙、有限责任制、有限责任合伙制等。相比之下，我国会计师事务所可以选择的组织形式太少，限制了注册会计师行业的发展，也很难满足国内现有市场对审计业务服务的需求。2006年8月27日，由全国人民代表大会常务委员会修订的《合伙企业法》为会计师事务所采用特殊普通合伙制度消除了法律障碍，标志着我国注册会计师行业又一次开始了对会计师事务所组织形式的尝试与探索。
最初的试点是在立法便捷的深圳特区进行。2007年3月，由深圳市人民代表大会常务委员会修订通过了《深圳经济特区注册会计师条例》，规定会计师事务所的组织形式为合伙，包括普通合伙和特殊普通合伙，不再包括有限责任制，并要求现有的有限责任制会计师事务所逐步转制为合伙会计师事务所。同年11月，深圳市正式开始了首批特殊普通合伙会计师事务所转制工作，共有50多家会计师事务所提出转制申请，经过选择，最终共有14家会计师事务所完成转制。
经过了大约3年的试点，在2010年7月，财政部在《关于推动大中型会计师事务所采用特殊普通合伙组织形式的暂行规定》（以下简称《暂行规定》）中对事务所提出了新要求：“在2010年12月31日前，大型会计师事务所应转制为特殊普通合伙；在2011年12月31日前，鼓励中型会计师事务所转制为特殊普通合伙。”其中，还涉及到具体的转制工作的细节问题。转制为我国以有限责任制为主的会计师事务所带来了挑战，也为事务所扩大规模，改善经营，寻求国际化带来了可能，更为注册会计师行业的发展注入了新的生机与活力。
会计师事务所（Accounting Firms）是指依法独立承担注册会计师业务的中介服务机构，是由有一定会计专业水平、经考核取得证书的会计师组成的、受当事人委托承办有关审计、会计、咨询、税务等方面业务的组织。而会计师事务所采取的组织形式类型则是连接审计服务提供者与审计服务消费者之间的一座桥梁。
注册会计师行业对特殊普通合伙制度的引入是对事务所组织形式的历史性变革，对解决事务所面临的法律制度的弊端和发展瓶颈有所帮助，对我国注册会计师行业的发展有着深远的意义。根据事务所以现在主要采用的有限责任制制度，我国注册会计师行业面临的法律制度障碍具体可以为两个方面进行阐述。
一方面是有限责任制的弊端。首先，在有限责任制下，事务所股东人数不得超过50人，极大限制了大中型会计师事务所员工的工作积极性。若会计师事务所采用特殊普通合伙制可以摆脱有限责任制对股东人数的限制。其次，在有限责任制下，股东们往往过分强调股东身份对事务所经营管理的决策权和收益分配权，而忽视和淡化自己的执业能力。若会计师事务所采用特殊普通合伙制则可以克服股东至上的治理难题。
另一方面是普通合伙制中严格的法律责任束缚。会计师事务所采用特殊普通合伙制可以减轻普通合伙制中严格的法律责任束缚，有利于解决传统普通合伙制与会计师事务所规模化经营之间的矛盾。在普通合伙制下，无辜的合伙人有可能为其他合伙人的过失承担责任；小规模会计师事务所具有浓厚的人合属性，基于人合之上的无限连带责任有其合理性，而建立大所之后，人合属性淡化甚至丧失，合伙人之间的无限连带责任已经不再具有合理性。所以为了保护大部分合伙人的权益，国家决定推行特殊普通合伙制度，帮助事务所摆脱后顾之忧，实现快速发展。
我国《合伙企业法》对特殊普通合伙制的合伙人法律责任的规定主要从主观过错和客观行为两方面来规范，但是其中有关法律责任的规定仅用了两条规定共两百来自字，不仅内容较少，描述的也相当简单。这就需要相关立法机构进一步细化有关特殊普通合伙制度下合伙人法律责任范围的规定。上述提到的“主观过错”是民法学者对于过错认定的一种观点，该种观点认为过错是行为人主观方面的，即过失或故意的心理状况，应当把过错与客观行为的不法性区别开来。
2010年以来，我国本土大中型会计师事务所和中外合作会计师事务所正有序由有限责任制或普通合伙制向特殊普通合伙制组织形式转型，为使转制工作顺利进行，规范其转换程序及转换后的法律责任承担，不但有利于债权人的保护，还有利于会计师事务所经营活动的连续性，降低转换成本。会计师事务所转换为特殊普通合伙制有两种方式，一种是先解散原会计师事务所，通过清算程序结清债权债务关系后，再由原会计师事务所中具备合伙人资格的人士作为发起人，重新出资设立特殊普通合伙会计师事务所。另一种是将原会计师事务所直接转为特殊普通合伙制。
近年来我国债权人保护机制的建立日趋完善，对于特殊普通合伙会计师事务所中合伙人的有限责任保护范围可以考虑进行进一步的扩展，使其涵盖到违约责任引起的债务，如此处理，一方面顺应了有限责任合伙的未来发展方向，另一方面可以给予了债权人保护机制加快完善的一种推动性压力。
在立法方面，可以在相关法律中加入规定：合伙人在执业活动中造成的合伙企业债务包括侵权债务和违约债务。（作者单位：河北经贸大学）
参考文献：
[1]常勋.会计师事务所经营管理问题[M].北京.经济科学出版社.2009：52-61.
[2]刘燕.职业利益笼罩下的法律制度创新一对英国《有限责任合伙法》的评述[J].环球法律评论.2005（2）：212.
[3]郭丹、沈四宝.美国合伙制企业法比较评析及对中国法的借鉴[J].甘肃政法学院学报.2006（85）：21.
[4]财政部.关于印发《大中型会计师事务所转制为特殊普通合伙组织形式实施细则》的通知[J].财务与会计.2011（06）.
[5]李晓慧、吴寿元、洪金明.中外合作会计师事务所本土化的路径选择[J].中国注册会计师.2010（06）：39-43.