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医院成本核算管理与控制是一个内涵丰富、应用广阔的范畴。医院成本核算管理与控制的好坏直接影响广大人民群众日益增长的医疗需求，它是提高医院技术水平、服务水平、效益水平的一个重要环节。
医院成本核算管理与控制是医院运行的重要组成部分，它为医院经济运营提供了科学理论依据，只有实现了良好的成本核算管理与控制，才能实现医院的社会效益和经济效益。
在实际工作中，医院应根据自身管理需要，借鉴企业成本核算与成本管理的成熟经验和做法，制定行之有效的成本核算方法，包括建立成本核算组织和成本管理網络，规范核算单位的收入、费用项目和收支范围，健全责任成本会计制度，建立成本考核指标体系，开展成本效益的分析评价工作等，对医院经营成本进行预算、计划、分解、控制、核算、分析和考核，以达到用最小的成本来获得最佳的社会效益和经济效益。
一、医院成本核算管理与控制存在的主要问题
（一）主观认识不足
目前，在医院内部，不少人仍然认为成本核算是财会部门或成本核算部门的事，与其他业务部门关系不大。其实成本核算是涉及医院管理全方位和全过程的工作，它技术性强、涉及面广、工作量大。它涉及成本核算对象的确定、最小核算单位的划分、收入的分割、费用的分摊、成本核算系统与其他管理系统的衔接、预算执行的监督与考核等，仅靠财会部门或某一成本核算科室根本无法单独完成。这项工作只有在院长统一领导下，在有关科室、部门和职工的大力支持下，各职能部门分工协作，由财务部门或成本核算科室具体实施。从另一方面讲，成本核算的最终目标是控制成本，降低成本，没有全体职工的大力支持和积极参与，搞好成本核算是根本不可能的。
（二）医院成本核算级次的确定不明确
一般说来，成本随着级次划分得越细核算就越准确，核算级次划分越细，越有利于控制，越有利于成本和利润的考核；但划分得越细，付出的管理成本也就越大。由于医院成本核算工作起步较晚、基础工作相对薄弱、不完整，医院成本核算只是基于简单的科室核算，大多数核算级次不明确，对于科室内部的专业、项目、小组及个人考虑很少或根本不加考虑，甚至把成本核算与计算奖金直接等同起来。
（三）忽视差异，强调统一
由于成本核算与科室及职工个人劳动分配相结合，所以不少人就认为既然搞了成本核算，大家就应一视同仁，按一个标准、一种办法来核算成本、分配奖金。在“大锅饭”“平均主义”的影响下，一些人忽视差异，强调统一，主张采用“一刀切”的辦法进行成本核算。然而，医疗单位的成本核算对象存在着巨大的差异：（1）专业方面存在差异。众所周知，医院内部内科与外科专业，无论是治疗方法还是收费标准都存在着很大的差异。（2）同专业内部也存在差异。比如，同为大内科的小儿内科、消化内科、神经内科、呼吸内科、心血管内科等，虽然用药机理基本相同，但是在药物用法及用量上存在着很大不同；同为大外科的心外科、脑外科与普通外科之间也存在着较大的差异。（3）资产配置存在差异。由于历史及现实的种种原因，医院内部各个科室在人、财、物的配置上存在着较大差别，一个大科的人员和设备配置量往往是两个甚至多个小科室的总和。人、财、物配置的差异，对经济效益的高低有着直接的影响。
（四）间接管理成本的合理分摊存在困难
直接费用很容易归集到某一成本核算单位或成本核算项目上，而间接费用的分摊则相对较难。由于历史原因和政府对医疗服务价格的约束，一些医疗服务成本不能直接从收费中得到补偿，核算的结果可能出现内部交换价格高于政府定价的现象。虽然新的医院财务制度的全成本核算已包括间接的管理成本，但由于原先的成本核算基础较弱，目前提供的资料仍然还没做到合理准确的测算。
（五）政府对医疗收费的统一定价，造成医疗成本与收入的不配比
基于历史原因，医疗收费标准一直由政府统一定价，而医院的医疗成本核算基础薄弱，影响了医疗服务的按成本定价，造成医疗项目收入和成本的不配比，价格并没有体现医疗服务的真正价值。因此，形成政府对医疗收费的定价相对偏低，有的医疗服务定价甚至低于成本。
（六）医疗服务的特殊性使医疗服务成本不易控制
医疗服务是一种特殊行业，由于供方的专业性和垄断性，需方的盲目性和被动性，使医疗服务的成本不易控制。同时，医疗过程是一个相当且存在明显个体差异的过程，同样的疾病在同一医院由于不同的医师采取治疗方案不同，所支出的成本会不同，收费也会不同。
上述问题的存在，影响了医院成本核算的准确性，现行的成本核算方法及奖金分配制度注重核算医疗设备、人力配置、材料消耗、水电费方面的成本差异，而对其他因素关注较少甚至不予考虑。另外，由于历史的原因和医疗行业的特殊性，目前，我国大部分医院在成本核算过程中，只将设备折旧、房屋折旧、人工成本、材料消耗、水电费用列入成本核算范畴，而数额较大、比重较高的管理费用尚未摊入成本，这样算出的成本就存在着先天的缺陷，不能准确、完整地反映出医院运营过程中全部消耗。
二、医院成本管理与控制的建议
（一）树立新型的医院成本管理理念，营造良好的氛围
医院各级领导首先要带头更新观念，充分重视医院成本核算工作；医院内部各部门要协调配合，主动想办法解决在工作中出现的问题；职能部门要大力营造氛围，充分调动全体员工参与的积极性，正确认识医院成本核算工作重要性，明确成本核算的目的、意义、概念和内容等，不能把成本核算只理解为是医院进行奖金分配的一种手段，切实使全院员工在医疗服务的全过程中，明白和确立成本核算的概念，强化成本核算意识，自觉培养开源节流、堵漏降耗的良好习惯。
（二）建立有效的内部核算组织结构，实行成本核算责任制
多年的实践表明，在医院成本核算工作中，需要建立统一的组织机构，实行院级统一领导、统一管理，以期实现医院经济核算与经济管理工作的规范、高效、统一。由于成本核算是一项涉及到医院运行全方位和全过程的工作，涉及到医院的所有部门和人员，医院成本核算工作实行院长负责制，在院长或院长委托的主管领导、总会计师直接领导下，以财会部门为中心，由成本会计人员具体实施，相关部门分工协作。医院财会部门配备专职成本核算人员，各科室要指定兼职成本核算员。 （三）正确划分核算级次，建立健全监督体制
医院成本核算工作可以划分为多个级次，如院级核算、科级核算、单病种核算等，成本核算级次划分得越细，核算出来的成本越准确，就越利于对成本的控制的考核；但划分得越细，付出的核算成本也越大，难以取得管理与成本的最佳效益。鉴于医院目前经济管理水平偏低，核算级次不宜在一开始划分得过细，在划分级次的过程中，应根据各自的具体情况，制定切合实际的级次核算方法。
（四）建立成本管理制度，健全核算管理系统
低耗高效是市场经济对医院经济运行的客观要求，成本核算则是医院实行“低耗高效”目标的基础。笔者认为，为了实现这一目标，建立成本管理制度，健全核算管理系统必不可少。因此，必须要做好医院成本核算的基础工作：
第一产核资，摸清家底。（1）通过资产清查、价值确认和资金核算等工作，摸清家底，确保成本核算原始资料的真实、完整；（2）加强固定资产管理，制定合理的购进、维修计划，避免盲目投资和不必要的设施维修；超过使用年限、经常需要维修的设备和无使用价值的设备，按程序予以报废，以达到控制折旧费用和维修费用过快增长的目的。
第二建立健全成本核算的原始记录。要建立健全实物资产的计量、计价、验收、领退、转移、报废、清查和盘点制度；水、电、气等计量设备的配备应符合成本核算的要求；要制订合理的工时定额和计价、计量标准、保证维修、洗衣、消毒供应等辅助服务费用的合理分配；有齐全的医院基本数据和工作数量统计数据。
第三建立合理的成本核算原始憑证传递流程。传递程序应包括：原始凭证的填制部门及要求；传递所流经的部门、处理程序、期限。原始凭证及传递应讲求实效，便于核对，并容易操作。
第四完善的成本管理制度和定额管理制度。严格执行卫生材料和业务费用的相关管理制度；严格执行物资供应管理制度。对各种物资的采购、入库、出库，应严格按医院制度办理；加强公用费用的日常控制；要实行定员定额，尽可能地完善各项定额管理制度，严格控制支出，切实加强管理，严格规定报销范围和审核，在保证完成工作计划和任务的前提下，真正做到“低耗高效”。
第五要建立起上下贯通的信息管理系统。成本核算管理的好坏在很大程度上取决于基础数据的质量。由于医院本身医疗业务的复杂多样，涉及面广，专业分工细，必须依靠一套科学高效的信息管理系統，才能确保成本管理的准确高效。
三、结语
医院管理是一项综合的、复杂的、系统的工程，成本核算是市场经济条件下医院管理的核心和关键。要达到最优化的目的，就必须在医院全面地实行成本管理，即全院、全员、全过程的管理，改变仅重视实际成本和诊疗成本的片面性，而要从医院、科室、专业、项目、班组甚至个人等各个层次，诊疗、技术、经营、后勤服务等各个环节都实现成本管理，通过计划、决策、控制、核算、分析、考核等办法，计算每个环节的物化劳动和活劳动消耗，人人参与，做到医院诊疗护理工作和经营活动全过程都进行成本目标管理。成本核算只有与医院内部综合改革措施、与提高医疗服务质量、减轻病人负担相结合，才能充分显示出它蓬勃的生命力，从而促进整个医院的管理，增强医院自身的竞争力，实现医院的快速、跨越式发展。
医院成本核算管理与控制是医院运行的重要组成部分，它为医院经济运营提供了科学理论依据，只有实现了良好的成本核算管理与控制，才能实现医院的社会效益和经济效益。
在实际工作中，医院应根据自身管理需要，借鉴企业成本核算与成本管理的成熟经验和做法，制定行之有效的成本核算方法，包括建立成本核算组织和成本管理網络，规范核算单位的收入、费用项目和收支范围，健全责任成本会计制度，建立成本考核指标体系，开展成本效益的分析评价工作等，对医院经营成本进行预算、计划、分解、控制、核算、分析和考核，以达到用最小的成本来获得最佳的社会效益和经济效益。
一、医院成本核算管理与控制存在的主要问题
（一）主观认识不足
目前，在医院内部，不少人仍然认为成本核算是财会部门或成本核算部门的事，与其他业务部门关系不大。其实成本核算是涉及医院管理全方位和全过程的工作，它技术性强、涉及面广、工作量大。它涉及成本核算对象的确定、最小核算单位的划分、收入的分割、费用的分摊、成本核算系统与其他管理系统的衔接、预算执行的监督与考核等，仅靠财会部门或某一成本核算科室根本无法单独完成。这项工作只有在院长统一领导下，在有关科室、部门和职工的大力支持下，各职能部门分工协作，由财务部门或成本核算科室具体实施。从另一方面讲，成本核算的最终目标是控制成本，降低成本，没有全体职工的大力支持和积极参与，搞好成本核算是根本不可能的。
（二）医院成本核算级次的确定不明确
一般说来，成本随着级次划分得越细核算就越准确，核算级次划分越细，越有利于控制，越有利于成本和利润的考核；但划分得越细，付出的管理成本也就越大。由于医院成本核算工作起步较晚、基础工作相对薄弱、不完整，医院成本核算只是基于简单的科室核算，大多数核算级次不明确，对于科室内部的专业、项目、小组及个人考虑很少或根本不加考虑，甚至把成本核算与计算奖金直接等同起来。
（三）忽视差异，强调统一
由于成本核算与科室及职工个人劳动分配相结合，所以不少人就认为既然搞了成本核算，大家就应一视同仁，按一个标准、一种办法来核算成本、分配奖金。在“大锅饭”“平均主义”的影响下，一些人忽视差异，强调统一，主张采用“一刀切”的辦法进行成本核算。然而，医疗单位的成本核算对象存在着巨大的差异：（1）专业方面存在差异。众所周知，医院内部内科与外科专业，无论是治疗方法还是收费标准都存在着很大的差异。（2）同专业内部也存在差异。比如，同为大内科的小儿内科、消化内科、神经内科、呼吸内科、心血管内科等，虽然用药机理基本相同，但是在药物用法及用量上存在着很大不同；同为大外科的心外科、脑外科与普通外科之间也存在着较大的差异。（3）资产配置存在差异。由于历史及现实的种种原因，医院内部各个科室在人、财、物的配置上存在着较大差别，一个大科的人员和设备配置量往往是两个甚至多个小科室的总和。人、财、物配置的差异，对经济效益的高低有着直接的影响。
（四）间接管理成本的合理分摊存在困难
直接费用很容易归集到某一成本核算单位或成本核算项目上，而间接费用的分摊则相对较难。由于历史原因和政府对医疗服务价格的约束，一些医疗服务成本不能直接从收费中得到补偿，核算的结果可能出现内部交换价格高于政府定价的现象。虽然新的医院财务制度的全成本核算已包括间接的管理成本，但由于原先的成本核算基础较弱，目前提供的资料仍然还没做到合理准确的测算。
（五）政府对医疗收费的统一定价，造成医疗成本与收入的不配比
基于历史原因，医疗收费标准一直由政府统一定价，而医院的医疗成本核算基础薄弱，影响了医疗服务的按成本定价，造成医疗项目收入和成本的不配比，价格并没有体现医疗服务的真正价值。因此，形成政府对医疗收费的定价相对偏低，有的医疗服务定价甚至低于成本。
（六）医疗服务的特殊性使医疗服务成本不易控制
医疗服务是一种特殊行业，由于供方的专业性和垄断性，需方的盲目性和被动性，使医疗服务的成本不易控制。同时，医疗过程是一个相当且存在明显个体差异的过程，同样的疾病在同一医院由于不同的医师采取治疗方案不同，所支出的成本会不同，收费也会不同。
上述问题的存在，影响了医院成本核算的准确性，现行的成本核算方法及奖金分配制度注重核算医疗设备、人力配置、材料消耗、水电费方面的成本差异，而对其他因素关注较少甚至不予考虑。另外，由于历史的原因和医疗行业的特殊性，目前，我国大部分医院在成本核算过程中，只将设备折旧、房屋折旧、人工成本、材料消耗、水电费用列入成本核算范畴，而数额较大、比重较高的管理费用尚未摊入成本，这样算出的成本就存在着先天的缺陷，不能准确、完整地反映出医院运营过程中全部消耗。
二、医院成本管理与控制的建议
（一）树立新型的医院成本管理理念，营造良好的氛围
医院各级领导首先要带头更新观念，充分重视医院成本核算工作；医院内部各部门要协调配合，主动想办法解决在工作中出现的问题；职能部门要大力营造氛围，充分调动全体员工参与的积极性，正确认识医院成本核算工作重要性，明确成本核算的目的、意义、概念和内容等，不能把成本核算只理解为是医院进行奖金分配的一种手段，切实使全院员工在医疗服务的全过程中，明白和确立成本核算的概念，强化成本核算意识，自觉培养开源节流、堵漏降耗的良好习惯。
（二）建立有效的内部核算组织结构，实行成本核算责任制
多年的实践表明，在医院成本核算工作中，需要建立统一的组织机构，实行院级统一领导、统一管理，以期实现医院经济核算与经济管理工作的规范、高效、统一。由于成本核算是一项涉及到医院运行全方位和全过程的工作，涉及到医院的所有部门和人员，医院成本核算工作实行院长负责制，在院长或院长委托的主管领导、总会计师直接领导下，以财会部门为中心，由成本会计人员具体实施，相关部门分工协作。医院财会部门配备专职成本核算人员，各科室要指定兼职成本核算员。 （三）正确划分核算级次，建立健全监督体制
医院成本核算工作可以划分为多个级次，如院级核算、科级核算、单病种核算等，成本核算级次划分得越细，核算出来的成本越准确，就越利于对成本的控制的考核；但划分得越细，付出的核算成本也越大，难以取得管理与成本的最佳效益。鉴于医院目前经济管理水平偏低，核算级次不宜在一开始划分得过细，在划分级次的过程中，应根据各自的具体情况，制定切合实际的级次核算方法。
（四）建立成本管理制度，健全核算管理系统
低耗高效是市场经济对医院经济运行的客观要求，成本核算则是医院实行“低耗高效”目标的基础。笔者认为，为了实现这一目标，建立成本管理制度，健全核算管理系统必不可少。因此，必须要做好医院成本核算的基础工作：
第一产核资，摸清家底。（1）通过资产清查、价值确认和资金核算等工作，摸清家底，确保成本核算原始资料的真实、完整；（2）加强固定资产管理，制定合理的购进、维修计划，避免盲目投资和不必要的设施维修；超过使用年限、经常需要维修的设备和无使用价值的设备，按程序予以报废，以达到控制折旧费用和维修费用过快增长的目的。
第二建立健全成本核算的原始记录。要建立健全实物资产的计量、计价、验收、领退、转移、报废、清查和盘点制度；水、电、气等计量设备的配备应符合成本核算的要求；要制订合理的工时定额和计价、计量标准、保证维修、洗衣、消毒供应等辅助服务费用的合理分配；有齐全的医院基本数据和工作数量统计数据。
第三建立合理的成本核算原始憑证传递流程。传递程序应包括：原始凭证的填制部门及要求；传递所流经的部门、处理程序、期限。原始凭证及传递应讲求实效，便于核对，并容易操作。
第四完善的成本管理制度和定额管理制度。严格执行卫生材料和业务费用的相关管理制度；严格执行物资供应管理制度。对各种物资的采购、入库、出库，应严格按医院制度办理；加强公用费用的日常控制；要实行定员定额，尽可能地完善各项定额管理制度，严格控制支出，切实加强管理，严格规定报销范围和审核，在保证完成工作计划和任务的前提下，真正做到“低耗高效”。
第五要建立起上下贯通的信息管理系统。成本核算管理的好坏在很大程度上取决于基础数据的质量。由于医院本身医疗业务的复杂多样，涉及面广，专业分工细，必须依靠一套科学高效的信息管理系統，才能确保成本管理的准确高效。
三、结语
医院管理是一项综合的、复杂的、系统的工程，成本核算是市场经济条件下医院管理的核心和关键。要达到最优化的目的，就必须在医院全面地实行成本管理，即全院、全员、全过程的管理，改变仅重视实际成本和诊疗成本的片面性，而要从医院、科室、专业、项目、班组甚至个人等各个层次，诊疗、技术、经营、后勤服务等各个环节都实现成本管理，通过计划、决策、控制、核算、分析、考核等办法，计算每个环节的物化劳动和活劳动消耗，人人参与，做到医院诊疗护理工作和经营活动全过程都进行成本目标管理。成本核算只有与医院内部综合改革措施、与提高医疗服务质量、减轻病人负担相结合，才能充分显示出它蓬勃的生命力，从而促进整个医院的管理，增强医院自身的竞争力，实现医院的快速、跨越式发展。